浅谈增值税转型改革对我国经济和会计的影响

陈永伟   石家庄供水集团

会计处理

从改革开放之初，对增值税这一新税种的理论探索到 1994 年我国全面推行生产型增值税，从增值税的转型争论和探讨，到增值税转型在东北和中部的试点推进，我国增值税改革经历了从生产型增值税制建立与推广、增值税试点转型和消费型增值税全面推广三大时期。

一、我国增值税类型和实施情况分析

增值税纳税义务人范畴是指在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。增值税，是以商品和劳务为课税对象，以增值额为税基的新型商品和劳务税。该税被称为多环节间接税的现代形式。按照“进项税额”的扣除方式，增值税可分为两种类型：一是只允许扣除购入的原材料等所含的税金，不允许扣除外购固定资产所含的税金；二是所有外购项目包括原材料、固定资产在内，所含税金都允许扣除。通常前者称为“生产型增值税”，后者称为“消费型增值税”。

我国现在实行的是“生产型增值税”。增值税转型就是将生产型增值税转为消费型增值税。增值税目前是我国第一大税种，2007年仅国内增值税收入就超过1.5万亿元，约占全年税收收入的31%。

二、生产型增值税的主要弊端

（一）生产型增值税不利于技术进步和经济结构的调整

由于购置机器设备等固定资产中所含增值税不能抵扣，加重企业负担，影响投资者的积极性，特别是对投资、入股的个人来说，大大减少了向资本密集和技术密集型产业及基础产业投资的积极性，从而影响了新技术的采用和经济结构的调整。

（二）不能有效地体现公平税负、平等竞争的原则

不能有效地体现公平税负、平等竞争的原则主要体现在两个方面。一方面在实行生产型增值税的条件下，劳动密集型企业的税负低于资本密集型企业；冶金、采掘、重工业比重大的地区，其税负明显重于加工工业发达的地区。我国目前事实上已经对外商投资企业实行了消费型增值税，内资企业与外资企业税负的差别不利于企业间公平竞争。另一方面出口退税是世界各国鼓励本国企业参与国际竞争的通用做法。我国实行“生产型”增值税，企业出口的商品因固定资产所含税款没有抵扣，造成出现退税不彻底，进而导致出口企业提高出口商品的价格水平，削弱了企业在国际市场的竞争力。

（三）影响企业在国内市场的竞争力

由于世界上实行增值税的国家中绝大多数都是消费型增值税，允许将购进固定资产所含的税款作一次性扣除，与生产型增值税相比，税负相对较低，因而，实行生产型增值税国家的企业在国际竞争中处于相对不利的地位。我国对外商投资企业进口的设备有免税规定，而内资企业购进固定资产所含税款则得不到抵扣，这就会导致内资企业在国内市场的竞争中因没有价格优势，而处于不利地位。另一方面，国际上消费型增值税税率在8%——20%左右，而我国生产型增值税税率为17%，换算为消费型增值税在23%左右，税负明显过高。这样就会增加企业的税收负担，导致重复征税。所以，采用生产型增值税不利于鼓励企业扩大投资，不利于我国产品与外国产品的竞争。

三、增值税改革的目的和主要内容

自2004年7月1日起，东北、中部等部分地区先后进行增值税转型改革试点，取得预期成效。为扩大国内需求，降低企业设备投资的税收负担，促进企业技术进步、产业结构调整和转变经济增长方式，自2009年1月1日起，在全国所有地区、所有行业推行增值税转型改革。改革的主要内容是：允许企业抵扣新购入设备所含的增值税，同时，取消进口设备免征增值税和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策；将小规模纳税人的增值税征收率统一调低至3%；将矿产品增值税税率恢复到17%。

四、增值税转型的主要原因

（一）将促进经济平稳较快发展

2008年下半年，我国财政和货币政策双双调整，充分体现出中央审时度势、果断决策，对形势已经有了明确的判断，思路清晰，采取有力措施，把经济引到正常增长的轨道，确保经济不大起大落。很明显国家陆续出台的一系列经济政策，主要是出于对经济增长下滑过快的担心，通过这些策将的出台将对我国经济增长起到较大的刺激作用。

（二）企业发展有望获得更多动力

增值税转型有利于企业经营和利润的增加，利润的增加会给企业发展带来更多动力，也会给企业结构调整提供空间，并有利于转变中国经济发展方式、促进经济增长。

（三）有利于企业盈利

增值税计算方法是用企业销项税减去进项税。销项税是一定的，进项税越大，差就越小，税负就越低。增值税转型是指纳税人在缴纳增值税款时，所购置的固定资产中所含进项增值税款由不能抵扣变为可以全额抵扣。也就是说，固定资产中所含进项增值税款可以减去了。这一政策是影响巨大的，也是和国际接轨的需要。企业更新设备的积极性提高了，作为生产机械设备的上游厂家，意味着可以直接提升盈利水平。

（四）长期看会增加国家税收

    短期来看，这一政策的推出，会使国家税收收入明显减少，但长期看来，企业收入增长后，其他税种的税收会迅速提升。经测算，实施该项改革将减少当年增值税收入约1200亿元、城市维护建设税收入约60亿元、教育费附加收入约36亿元，增加企业所得税约63亿元，增减相抵后将减轻企业税负共约1233亿元。这些减少的税收，将直接成为企业的盈利部分。

（五）小规模纳税人受益

新政策同时规定：将小规模纳税人的增值税征收率统一调低至3%。 “小规模纳税人”的标准有二：一是有健全的会计核算体系的企业，二是工业企业销售规模在100万元以上、商业企业销售收入在180万元以上，两个条件需同时满足。而这个部分，国家以前的征收标准是6%，此次降为3%是和前述政策达到统一。

年自来水销售收入为3.3亿元，若按照以前6%增值税税率计算应纳增值税及税金附加近2千万元。而实施新增值税率3%后，2009年我公司将少缴纳税金1千万左右。也就是说，，在不考虑其它不可控因素的情况下，2009年我公司将增加1千万左右的净利润。

（六）多行业迎来实质利好

此次税收改革，配合国家出台的“稳健财政政策和从紧货币政策，转为实行积极的财政政策和适度宽松的货币政策”，多项政策配套，力度空前。

从大类行业来看，增值税转型对利润增速影响最大的前八位的大类行业是：电力、煤气及水的生产和供应业；从细分行业来看，增值税转型对利润增速影响最大的前十位的细分行业是：炼油业、金属丝绳及其制品业、造纸业等等。

五、增值税转型对会计处理的影响

（一）对营业净利润的影响

在不同的增值税制度下，企业固定资产的成本计价是不一样的。我国目前实行的是生产型增值税制度，根据《企业会计制度》的规定，固定资产在取得时应按取得时的成本入账，取得时的成本包括买价、增值税费用和其它有关费用（包括运输费用、非增值税税款、保险等）用公式表示就是：

固定资产成本 = 买价 + 增值税 + 其它费用

税制改革后将实行的是消费型增值税，由于购进固定资产的进项增值税可以抵扣，固定资产的取得成本中就不包含增值税这一块。显然，消费型增值税制度框架下的固定资产（不动产例外）成本，要低于生产型增值税制度条件下的固定资产成本。我们以生产型制度下的设备类固定资产成本为比较标准，假设所购设备执行基本税率17%，消费型增值税制度下固定资产成本的降低幅度为17%/（1+17%）=15.54%，也就是说，降低幅度在1/7到1/6之间。

消费型增值税制度下设备类固定资产成本的降低幅度为15.54%，因此企业每期的设备折旧也相应降低15.54%。从前面的固定资产折旧成本转移过程来看，设备折旧的降低导致公司当期主营业务成本的降低，从而提高当期的主营业务利润及营业净利润。如某高新技术企业当月购进机器设备一台价值30万元，增值税专用发票注明税额为51000元，当月购进原材料20万元，增值税专用发票注明税额为34000元，当月销售产品60万元。

1.采用生产型增值税计算当月应纳增值税额时，购进机器设备时取得的进项税额应计入固定资产成本，不得抵扣。

当月应纳增值税额=当期销项税—当期进项税

                =600000÷(1+17%)×17%—34000

                =53179

2.实行消费型增值税计算当月应纳增值税额时，购进机器设备时取得的进项税额可以抵扣当期的销项税额。

当月应纳增值税额=当期销项税—当期进项税

                =600000÷(1+17%)×17%—51000-34000

                =2179

由以上计算可知：增值税转型后，该企业当月少缴纳增值税51000元（53179-2179），因此，生产型增值税转变为消费型增值税后，高新技术企业减轻了很大的税收负担，同时避免了重复征税。所以说，增值税的转型对高新技术企业的影响是最大的。

（二）对企业利润表的影响

1.直接影响：投资当年，新增固定资产的增值税一次性全额扣除，导致当年利润大幅上升；但以后各年的利润不再受增值税影响。

2.间接影响：投资当年，由于消费型增值税对投资的刺激力度较大，因此经营收入可能有所增长；但同时固定资产的增加导致折旧费用上升，财务费用也可能由于贷款的增加而上升，从而抵消了部分由于增值税抵扣所带来的利润上升好处。而以后各年的利润状况则主要取决于新增固定资产的投资回报与折旧和财务费用之间的关系，对于投资回收期较长的项目，其利润在投资的最初几年不见得上升。

    总的来说，在消费型增值税下，投资当年的利润可能有较大幅度的上升；但如果投资额较大，而回收期又较长的话，则次年的利润可能由于折旧费用和财务费用的增加幅度大于当年新增固定资产对经营利润的影响，而有所下降。因此，消费型增值税下，企业的利润表年度波动较大。

（三）对资产负债表的影响

总的来说，无论是哪种增值税对资产负债表都没有直接影响，但消费型增值税对投资的刺激力度较大，因此，资产负债表中的固定资产最多，相应地，如果是以贷款支持投资，则负债率也会有所上升。

（四）对现金流量表的影响

1.直接影响：投资当年，经营现金流由于增值税支付的大幅减少而有所上升；但以后各年的现金流不再受增值税的直接影响。

2.间接影响：投资当年，经营现金流除了受增值税抵扣影响而大幅上升外，还可能由于新增固定资产的作用而使净经营现金流入有所增加，但当年的投资现金支出一般会高于另一种增值税，融资现金流中的利息支付也会有所上升。以后各年的现金流变化，取决于新增固定资产对经营现金流的增加作用与利息支付及债务偿还所支出的融资现金流之差。

参考文献：

[1] 2008年国务院第538号令《中华人民共和国增值税暂行条例》及细则

[2] 2008年国务院第539号令《中华人民共和国消费税暂行条例》及细则