深化和扩大国家审计在预防和惩治腐败的作用研究
本文关键词：论国家审计的角色定位，由笔耕文化传播整理发布。
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深化和扩大国家审计在预防和惩治腐败的作用研究福州大学经济与管理学院课题组 时间：2015-06-16 来源：福建省审计厅 字体显示：大 中 小 默认 阅读：5192 次
【摘要】腐败治理是国家治理的重要内容之一。国家审计是国家治理的重要组成部分，已逐渐成为治理腐败的重要部门之一。我国国家审计在腐败治理中具有天然的优势，并在腐败治理途径探索方面发挥了积极作用。但当前对于如何预防腐败产生的研究并不多，本文基于腐败治理现状以及当前国家审计在治理腐败方面存在的困难，从预防腐败、风险预警以及惩治腐败三个方面出发，并重点研究风险预警在腐败治理中及时打击、惩罚兼并的效果，从而实现在源头上遏制腐败、实时发现揭露腐败以及严厉打击腐败的效果，进一步深化和扩大国家审计在国家治理腐败方面的作用。
【关键词】国家治理 国家审计 腐败
引 言
国家审计是国家治理这个大系统中内生的一个具有预防、揭示、抵御功能的“免疫系统”，因此，国家治理的目标就是国家审计的目标，而腐败是实现国家“良治”最严重的威胁之一，对国家和社会有着巨大的危害。深化和扩大国家审计在反腐倡廉建设中的作用是“免疫系统”必须发挥的作用，国家审计在腐败治理方面同纪检、监察、公检法等权利机构相比，独有的审计手段和审计领域使得国家审计对于预防和惩治腐败工作都具有重要意义。而如何有效做到腐败风险预警，实现在源头上遏制腐败发生，扩大国家审计在腐败治理中的范围显得尤为重要。
一、文献回顾
（一）关于腐败问题的研究综述
1、腐败的定义
从《联合国反腐败公约》的起草开始，一些国家就试图为“腐败”下一个定义，由于社会现象纷繁复杂，决定了所涉及概念的模糊性。所以，不同时代不同国家地区对腐败的内涵有不同的说法，但是至今腐败也没有一个世界各国公认的定义。
透明国际组织对腐败含义的解释是：“公共部门中官员的行为，不论是从事政治事务的官员，还是行政管理事务的公务员，他们通过错误地使用公众委托给他们的权力，使他们自己或亲近于他们的人不正当地和非法地富裕起来。”
《联合国反腐败公约》的规定，腐败是指贿赂本国公职人员、外国公职人员或者国际公共组织官员、公职人员贪污、挪用或者以其他类似方式侵犯财产，影响力交易，滥用职权，自产非法增加，私营部门内的贿赂，私营部门内的侵吞财产等故意行为。
美国哈佛大学教授塞缪尔•亨廷顿从公共治理论出发，认为“腐败是指国家官员为了谋取私利而违反公认准则的行为。”
我国国内对腐败问题的研究则是从翻译和介绍国外的反腐败理论开始的，国内最早的研究者有何增科、王沪宁以及胡鞍钢等人。学者们对腐败的定义大多数是从“权力运行观点”的角度出发的。
王沪宁（1990）认为：“腐败是公共权利的非公共运用。”
何增科（1991）指出：“腐败是指公职人员出于私人目的而滥用公共权力的行为。它包括贪污、贿赂、勒索、舞弊、任人唯亲、挥霍浪费国家财产等一系列具体行为。”
姬金铎（1999）认为：“腐败就是国家机关及其工作人员利用自己所掌握的公共权力，在对社会进行管理和服务的过程中为自己的机关或个人谋取私利的行为。”林笑冬（2013）在文章中也做出类似的定义。
刘春华（2012）认为：“腐败，从广义上说是行为主体为其特殊利益而滥用职权或偏离公共职责的权利变异现象；从狭义上说是国家公职人员为其特殊利益而滥用权力的权力蜕变现象。”
2、我国目前腐败的现状
改革开放以来，我国经济取得了世界瞩目的发展，但是腐败犯罪现象也呈现不断上升的趋势。十八大以来，党中央在惩治腐败问题上态度坚决，坚持“老虎”、“苍蝇”一起打，对于触犯国家法律的纪律者，一查到底、绝不姑息，形成了对腐败分子的高压态势，构筑起惩防腐败的“高压线”与“防火墙”，反腐败工作也逐渐取得了成效。仅从2013年1月至9月30日，全国共查处违反“八项规定、六项禁令”的问题14839件，处理16699人，给予党政纪处分3721人。十八大之后，国家相关部门反腐力度持续加大，某网站对中纪委监察部网站所通报的案件进行逐条整理后报道，从2014年1月1日至4月20日，仅110天时间里，中纪委监察部网站“案件查处”栏目总共通报违法违纪案件涉及209名官员，算一下，也就是说平均每周就有13名领导干部被接受组织的调查和处理。
据国际非政府组织“透明国际”（也称国际透明组织）去年年底公布的“2013年全球清廉指数”（即贪腐印象指数，Corruption Perceptions Index，简称CPI指数）报告来看，我国评分达到40分，在177个国家和地区中排在第80位，与前一年相比排名不变，但是清廉指数上提升了1分。（“贪腐印象指数”反映的是一个国家政府官员的廉洁程度和受贿状况，以企业家、风险分析家、一般民众为调查对象，据他们的经验和感觉对各国进行评分，得分越高腐败程度越低。其中“0”表示“极度腐败”，而“100”为“非常清廉”。）从分数上可以看出，国际社会对中国反腐工作的评价不断在提高，但也从侧面反映出，我国就全世界而言，仍然是处在腐败比较严重的国家之一。
孙倩（2014）在研究中指出，我国目前的腐败现状呈现以下一个特征：第一，腐败集团化，据有关部门统计，近年来，我国集团性腐败犯罪数量只增不减；第二，腐败市场化，某些市场行为已经潜移默化促成腐败的形成，特别是一些涉及到民生的市场；第三，腐败涉黑化，当腐败恶势力发展到一定程度，就会企图与政府“合作”实现利益。
腐败不仅影响国家和集体的经济利益，更是可能减弱一国综合国力和国际竞争力，严重损害党和国家在广大人民群众中的形象和威信。腐败治理工作一直以来被视为国家治理中的一项复杂而又艰巨的工程，由于我国特殊的历史和体制等因素，腐败现象依然成为社会不安定的重要原因之一。清华大学著名的国情研究专家胡鞍钢（2002）说过，腐败是中国最大的经济损失、最大的社会污染、最大的政治挑战。
（二）国家审计在预防和惩治腐败治理中的作用与机理研究综述
1、“免疫功能”视角
2008年3月，刘家义审计长在中国审计学会五届三次理事会上阐述了审计作为国家经济社会运行“免疫系统”的重要观点，指出审计本质上是一个国家经济社会运行的“免疫系统”，把审计上升到了维护国家安全的高度。
2011年7月，刘家义审计长再一次在中国审计学会上提出“在国家治理中，国家审计实质上是依法用权力监督制约权力的行为，其本质是国家治理这个大系统中的一个内生的具有预防、揭示和抵御功能的免疫系统，是国家治理的重要组成部分”，这一重要表述是对“免疫系统”论的发展，是对国家审计在国家治理中地位的进一步明确，更是赋予了国家审计更加丰富的内涵和更加艰巨的使命。
宋常（2009）认为，在“免疫系统”理论视野下，国家审计应在借鉴免疫系统的自发性和适应性的基础上，确保其独立性和强制性，完善审计机制；发挥防御、自稳、监督职能和防护性、建设性、调控性等作用，维护国家安全。
审计免疫系统论是对国家审计监督评价功能的一个重要发展，如果国家可以较好的为预防腐败做准备，则可以节省揭露和惩治腐败的成本。就是说，如果国家审计可以实现在事前就将未来可能出现的问题等审查出，并进行有效处理，就可以减少腐败发生的风险了。（高文进，2008）
2、《联合国反腐败公约》视角
届联合国大会通过了《联合国反腐败公约》，它是联合国历史上第一项指导国际反腐败斗争的法律文件，被称为“21世纪国际合作里程碑”，是国际社会进入联手打击腐败犯罪新时代的标志。在该《公约》所构建的由预防、惩治与合作机制组成的腐败治理机制体系中，确立“预防措施”的基础地位是《公约》最鲜明的特色之一。我们国家也在2005年正式加入该公约。
《公约》在序言部分指出，“腐败已经不是局部问题，而是一种影响所有社会和经济的跨国现象”，因此，“开展国际合作和控制腐败”刻不容缓。由此可见，反腐败斗争已经成为国际化进程中不可缺少的一个环节。
《公约》的宗旨记载于其第一条条约中，包括“促进和加强各项措施，以便更加高效而有力地预防和打击腐败；促进、便利和支持预防和打击腐败方面的国际合作和技术援助，包括在资产追回方面；提倡廉政、问责制和对公共事务和公共财产的妥善管理”。其中第三点是预防腐败的重要措施，也是国家审计参与国家治理腐败工作的路径。
《公约》中的第五条规定，即反腐败政策应当促进社会参与，并体现法治、妥善管理公共事务和公共财产、廉政、透明度和问责制的原则。引申出学者们所称的“腐败预防政策五原则”，包括：法治原则、妥善管理公共事务与公共财产原则、社会参与原则、透明度原则和问责制原则。
在《联合国反腐败公约》列示的五原则理论基础上，包括法治、妥善管理公共事务和公共财产、社会参与、透明性、问责性，探讨如何发挥审计在治理腐败上的“免疫系统”功能，本研究拟从法治、透明、问责的原则拓展，提出国家审计在预防和惩治腐败中的路径建议，包括从三个方面实现治理，分别是预防腐败、风险预警和惩治腐败。从而实现在源头上遏制腐败、实时发现揭露腐败，严厉打击腐败行为，达到快、准、狠的治理效果，实现深化和扩大国家审计在腐败治理中的作用。
《公约》对“公共事务和公共财产”监督规定为透明度和问责制。相关监督措施包括：国家预算的通过程序、按时报告收入和支出情况、由会计和审计标准及有关监督构成的制度等。
本文欲吸收前期的相关理论，特别是在《联合国反腐败公约》的框架基础上，把基于国家治理的国家审计如何深化和扩大在治理腐败中的作用从三个方面展开，分别是预防腐败、风险预警以及惩治腐败。
3、国家审计推进国家治理路径研究
自从将国家审计引进国家治理系统之后，国内学者从各个不同方面研究国家审计推进国家治理的路径，代表性的观点主要有以下几个：
俞可平（1999）在治理理论基础上提出了“善治”的基本特征：合法性、责任性、公开性、法治、回应、效率。何增科（2002）也总结了评价善治的十个标准。之后，关于国家审计如何推动国家治理的路径研究逐渐增多，我国学者在这方面的研究也从多个方面展开：
谭劲松、宋顺林（2012）研究探讨了国家治理的理论基础和实现路径，从国家治理的内涵和需求出发，分析了国家审计理论的根源、国家治理本质、目标和职能。两位学者认为国家审计参与国家治理，要充分运用监督、评价和鉴证三大职能，从监督责任、评价效率、提高透明度和促进民主法治四个方面促进善治。该观点是对审计理论基础和本质认识上的一个升华。
蔡春、朱农、蔡利（2012）基于受托经济责任观的视角对国家审计服务国家治理的理论分析和实现路径进行了探讨。该研究以受托经济责任观为理论基石，深入分析受托经济责任和国家审计，以及受托经济责任与国家治理的关系，在此基础上，提出五个国家审计服务国家治理的实现路径。
以上多位学者大部分是从国家治理的内涵，结合国家审计的职能理论提出的治理路径。而薛芬等学者从另一个切入点也进行了国家审计推进国家治理路径的研究。
薛芬（2012）基于国家治理的视角探讨政府预算变革与政府预算执行审计战略转型的问题。他认为省级部门预算执行审计“屡审屡犯”的根源是政府预算制度、预算执行审计管理制度均存在自身局限，因此要从改革完善政府预算制度、深化改进预算执行审计、建立健全相关配套制度等方面寻求对策。
邱玉慧、董冰霖、张琼凯（2012）面向国家治理的社会保险政策执行情况审计探索，研究以城镇企业职工基本养老保险为例，基于部分地区真实的养老保险审计数据，对社会保险政策执行情况审计对国家治理的作用机制进行探索，在此基础上提出四条面对国家治理的社会保险政策执行情况审计的实现路径。
谢志华、陶玉侠（2013）认为国家审计在反腐败工作中，应当正确定位角色，不能与司法监察系统的法律监督相交叉重叠，而应当有国家审计自身特殊的角色。
彭华彰（2013）等在研究中重点对国家审计如何推进腐败治理进行了路径研究，从国家审计所面临的阻碍审计充分发挥腐败治理作用的问题出发，提出了相应的解决对策，认为在反腐过程中，国家审计可以借助其威慑的作用预防腐败的发生。
秦荣生（2011）从国家审计与政府的责任关系出发，明确界定国家审计的职责，并且提出要加强国家审计对公共权力的监督，以此防止腐败行为的发生。宋常等学者也同样提出类似的观点。
（三）腐败的度量
反腐败的关键是预防，因此预警一贯是反腐败研究的重点。腐败本身是一种极具隐秘性和不可发觉的社会现象，预防的关键是对腐败的认识与度量。纵观国外对腐败度量体系的研究，有些国际组织都已形成自己的指标体系：
国际商务组织（BI）指标——国际商务组织指标是基于在1980-1983年国际商务组织所组织的一些专家和顾问的调查（通常是一个国家一位专家），现在由经济学家智囊团进行补充。它根据“商业交易涉及腐败或受到怀疑的支付的程度”将国家从1到10进行排列。
国际国家风险支配（ICRG）指标——这个指标从1982年开始每年由政治风险部门提出，这是一个私人的国际风险投资部门。根据专家的观点，ICRG腐败指标试图分析“高级政府官员可能要求特殊支付”的程度和以“进口和出口许可、交易控制、税收评估、警方保护或贷款”等形式的“通常被期望涉及到较低层次政府的非法支付”的程度。
全球竞争力报告（GCR）指标——与BI和ICRG指标不同，GCR指标是基于1996年公司经理，而不是专家和顾问的调查，它是那个国家所有接受调查者评价的平均水平。这个项目由世界经济论坛（WEF）资助，这个论坛是由以欧洲为基础的大量成员公司组成，并由哈佛大学国际发展研究所（HIID）策划。这项调查涉及到了58个国家的2381个公司，根据不规则的程度，与出口和进口许可、商业许可、交易控制、税收评估、警方保护或贷款申请相联系的额外支付，用1到7来评价腐败的水平。
国际透明组织（TI）指标——从1995年开始，由国际透明组织每年提供。国际透明组织是一个在世界范围内致力于与腐败作斗争的组织。这个指标是基于大约10个覆盖不同领域的调查的加权平均。它将各个国家用从1到10的数字排列。如果不同调查中的衡量误差是独立的和相等分散的（idd），那么，用来产生TI指标的平均计算过程可能就会减少最终的衡量误差。但是，idd假设可能很难做到。
以上国际组织的指标体系对我国的反腐败度量和研究具有重要意义，但是查阅国内文献，关于腐败度量的资料极少。
陈刚、李树、尹希果（2008）在《腐败与中国经济增长——实证主义的视角》一文中，结合美国研究经验，总结出自己的度量标准，将人民检察院在一年中立案侦查的腐败案件数除以公职人员总数作为一个指标、同时将人民检察院在一年中立案侦查的腐败分子人数除以公职人员总数作为另一个指标，并将两个指标综合考察来确定腐败程度。
（四）小结
通过以上的文献研究以及学者们的研究成果，可以发现，如果将研究范围用“宏观”、“中观”、“微观”三个层次来看的话，“宏观”层面是将腐败作为“政治之癌”，因其危害会动摇执政党的政治基础、加速社会财富流失、侵蚀党员干部的理想信念、引发一系列社会问题和不安因素。因此，主要是从国家审计如何推动国家治理的高度进行研究，近年来，国内学者对这部分的研究较多；“中观”层面是专门以腐败治理为视角，探讨如何深入和扩大国家审计在腐败中的作用机制，这部分也是本研究所要探讨的主要问题；“微观”层次仅是提出国家审计在腐败预防或治理中的途径建议，这部分的研究已经相对成熟。
综上，针对我国处在经济转型时期的环境背景，如何深入和扩大国家审计在腐败治理中的作用与路径，是一个值得探究的问题。此外，在腐败的度量与风险预警这一领域，国内的实证文献相对缺乏。因此，本文尝试从腐败预警方面深入，采用实证方法研究国家审计如何治理腐败。
二、审计参与反腐败主要路径：经济责任审计和审计问责制
（一）经济责任审计
经济责任审计，是指企事单位的法定代表人或经营承包人在任期内或承包期内应负的经济责任的履行情况所进行的审计。经济责任审计的主要目的是分清经济责任人任职期间在本部门、本单位经济活动中应当负有的责任，为组织人事部门和纪检监察机关和其他有关部门考核使用干部或者兑现承包合同等提供参考依据。
经济责任审计的理论基础是“委托代理”关系，这种经济关系的一个重要特征就是所有权与经营权的分离。在国家管理关系中，表现为授予权与执行权的分离，授权者委托站在公正立场的专门审计机构及其审计人员对被授权者进行审计，既是出于考察被授权者是否忠实地履行了受托经济责任的需要，更是对被授权者实行有效监督的重要手段之一。通过审计手段，通常可以揭露被授权者的欺诈、贪污、侵占等腐败行为。
经济责任审计在揭露和惩治腐败分子、规范干部行为、促进廉政建设方面具有重要作用。领导干部任职期间内，各项经济指标的完成情况是经济责任审计的重点内容之一。因此，经济责任审计从财政、财务收支审计出发，落脚点在于查明个人经济责任。这个过程，既实现对事项的经济审计也完成了对责任人的责任审计，其所关注的重点在于党政领导干部问责中最为重要的经济责任。
财政、财务收支的过程是从根本上反映一个单位经济活动的情况，所以国家审计对财政、财务收支的审计，可以反映考察该单位的领导干部在管理本单位或本部门的经济活动过程中，是否违反纪律以及是否做到了廉洁、有无以谋私权等腐败行为。领导干部的经济责任认定、确认和解除领导干部任期经济责任的履行情况，是经济责任审计的最终结果。由于审计涉及的领导干部任职期间一般较长，往往能够发现年度财政、财务收支审计不易发现的问题，因此，可以说经济责任审计是揭露和惩治腐败分子的重要途径。此外，经济责任审计过程注重防范违反行为，健全了监督制约机制，如此，有利于发现单位财务管理漏洞，完善财务管理制度，提高财务管理水平，促使领导干部自我约束、自我完善，增强了纪律观念，促进了廉政建设。
经济责任审计是一项具有中国特色的经济监督制度，是现代审计制度在中国的一种创新（蔡春等，2007、2011）。加强经济责任审计，是国家审计更好推动和完善国家治理的重要方面，可以说，经济责任审计是国家治理的一项重要工具，能够更有效、更直接地服务国家治理。
（二）审计问责制
所谓审计问责，是指通过审计，依据相关规定对该作为、不作为或乱作为的责任人给予相应的党纪、政纪和经济方面的出发，是制度文化建设的重要组成部分。它作为政府问责制度的一个方面，通过政府审计这个监督手段，用“问”的制度化保证权责对等，进而追究责任的一种机制。
审计问责作为一种监督公共权力的制度，有利于加强政府责任，实现国家良治，因而是国家治理中不可或缺的工具。
（1）审计问责的主体
国家审计问责行为的实施者是国家审计问责的主体，从表面上看，通常都会认为审计问责的主体是审计机关。但是，从整个国家审计问责的过程上看，主体是多元化的。从实施问责的主体来看，审计问责分为四类，即：层级问责、职业问责、法律问责以及政治问责。这四类问责体系中，前两者是通过政府系统内部的问责机制进行的，由政府官员进行控制，是一种主动的的问责形式。后两者是依靠政府系统外部的问责机制进行的，由政府外部的行为体控制，是一种被动的问责形式。
（2）审计问责的客体
客体是指被问责的对象，即国家审计机关问责指向的单位和个人，是直接作用的对象。它包括政府以及其他公共机构，还包括由政府投资的企事业单位等。此外，国家审计也可以向责任人员进行个人问责，客体可以是机构负责人、单位法人代表以及某事项的相关经办人。
（3）审计问责的范围
审计问责的内容范围以相关单位或个人是否履行或者是否正确履行法定职责为依据。在审计过程中揭示的重大违纪、违规和违法的问题均应该受到问责，这其中包括贪污、行贿受贿以及资金违规使用等方面腐败行为。从过去的实践来看，审计问责的问责内容主要包括政府的财务责任和绩效责任。一方面对财务的合规性审计、对公共资源使用的真实性、合法性进行问责；另一方面基于绩效的经济性、效率性和效果性实施审计问责。审计问责不应该仅仅是对事件的结果进行追究过错，而是应重点在于造成后果的整个过程。
（4）审计问责的程序
问责程序就是采取何种步骤和方式向特定的客体问责。为了实现问责制度的不断完善，建立一套统一的、规范明确的、便于操作的问责程序是至关重要的。李丽（2012）在研究中提到，审计问责的具体实施程序要包括一下几个方面：首先是问责的启动，问责主体只能针对其职权范围内的，由其任免或者管辖的对象启动问责，不允许超出职权；其次是对问责对象的调查，在这一过程中，执法机关一方面要对问责对象的问责事项展开深入的调查，另一方面在问责过程中要充分听取对象的陈述和申辩；然后是对问责对象的处理，根据先前调查的结果，对需要问责的情形进行实施不同方式的问责；最后是问责决定的复核复议，问责主体和对象均可以在一定期限内提出或者作出复核和复议的决定。
三、四种评测腐败预警方法的比较
所谓预警是度量某种状态偏离预警线的强弱程度、发出预警信号的过程。腐败预警，是指对国家公职人员在履行职责过程中，利用职务上的便利条件，或者滥用职权，或者不正确履行职权所适时地违背职责要求的依照刑法规定应受刑罚处罚的经济犯罪行为而进行预警。
本文拟采用实证分析法，寻求合适的评测模型在腐败治理中一直是一个难点（挑战）。本文拟比较4种评测方法：分级评测法、含潜在变量的结构方程模型、传统实用法和案例分析法。通过数据使用不同评测方法进行评估，目的在于为国家审计反腐败可选评估策略的讨论打开一个新视角。
（一）等级量表法
本研究设想采用问卷调查方式进行研究，调查内容为本研究第四部分“从腐败的动机影响因素看国家审计的查处能力”，在问卷调查里加入等级量表法，然后将问卷发放至审计单位的各个部门人员或者高校会计审计专业的学生，但由于将大部分的时间精力放在第二种和第三种方法的数据收集和处理分析上。所以在等级量表部分，本研究只是简单阐述一下最初设想的研究方案。
等级测量产生的量表，又称顺序量表。它是根据事物的某一特点，将事物属性分成等级，再用数字表示。李克特量表(Likert scale)是常用的一种，它属于评分加总式量表，将同一概念的项目用加总方式进行计分，而单独的项目分值是没有意义的。李克特量表法常常被用于问卷调查中，该量表由一系列的陈述组成，每一陈述有"非常不同意"、"不同意"、"不一定"、"同意"、"非常同意"五种回答，分别记为分值1、2、3、4、5，每个被调查者的态度总分就是他对各道题回答的分数的加总，这一总分说明他（她）的态度强弱或他（她）在这一量表上的不同状态。
本研究末尾附录中的问卷调查为本次研究设计的问卷。
本份问卷“从腐败的动机影响因素看国家审计的查处能力问卷”共分为三个部分：
第一部分是腐败风险的影响，包括风险成本和被查处几率两个方面。
第二部分是腐败机会的影响，包括权力集中度和监督力度两个方面。
第三部分是腐败态度的影响，包括行为者个人和亲朋好友两个方面。
初步设想发放300份左右问卷，回收之后采用SPSS12.0进行分析调研所获得的数据。分析方法主要由描述性统计、信度分析、效度分析、相关性分析以及多元回归分析等方法。通过问卷结果的分析，对各个腐败动机影响因素进行实证研究，为后续探讨国家审计如何深入治理国家腐败路径研究做准备。
（二）含潜在变量的结构方程模型
（1）研究意义
权力执法部门经常是腐败滋生的高发区域，加强财政专项资金收入和支出以及重大投资项目审计，是国家审计作为监督部门的重要职责。同时，有实践证明，严管“一把手”的权力滥用，有利于强化监督，也有利于防范腐败。通过分析和审查领导干部任期内的收支总量，支出结构和水平等财务收支指标，审核关系到国计民生的专项资金拨付和使用情况，以此反映“一把手”任职期间经济责任履行的综合情况。此外，已有学者通过模型研究表明基础设施发展建设往往和政府腐败存在某种关系，适当的腐败有利于社会，但是无限制的腐败会导致政府过度投资基础设施（Bingyong Zheng，2014）。在本研究中，用可获得数据的固定资产投资增长率代替学者研究中的基础设施建设。
结构方程模型（SEM）是建立和检验变量之间因果关系的模型方法，其变量包括了可观测的显变量和无法直接观测的潜变量。通过相关媒体新闻以及文献的回顾，本研究采用固定资产投资增长率、财政支出增长率、财政收入增长率以及教育事业费支出增长率四个可量化的指标作为可测变量，将腐败作为不可观测的潜变量，旨在探究这四个指标对政府腐败的影响，并尝试为治理政府腐败的研究提供有用的结构方程模型。
（2）样本选取与数据来源
本研究选取近十几年来，在人民网、大公网披露的市一把手（包括市长和市委书记）腐败案件作为研究对象。通过整理，一共有18组地市级样本，了便于研究，随机选取了21组非披露腐败的地市级样本作为对照组。腐败的样本均选取被披露腐败当年的数据以及前一年的数据，对照组的样本选取可获得的最新一个年度的数据以及前一年的数据。研究中所使用的数据主要来自同花顺和中经网两个数据库。实证分析的过程主要采用AMOS17.0软件完成。
（3）实证结果
本研究用AMOS17.0进行结构方程的建模，经过对模型的多次修正，最终得出的现有条件下最优模型，如图1所示。该图是经过标准化的模型输出结果，模型运行结果显示，可决系数（即判定系数R2）为13%，统计结果不理想。拟合优度指标Chi-square = 32.572，P=0.000（结构方程模型的原假设为理论模型与样本模型无显著差异，若P值<0.05，认为该模型不能与样本拟合，需进行调整。），X2/df=0.022，均不能满足统计学要求，说明本模型的数据拟合能力不是很理想。
图1 AMOS模型结果
表1 变量定义列表
含义
变量名
定义方法
腐败
CORRUPT
为虚拟变量。腐败组的城市均取1，对照组的城市均取0
固定资产增长率
INVGR
（本年固定资产投资额-上年固定资产投资额）/上年固定资产投资额
财政支出增长率
FEGR
（本年财政支出-上年财政支出）/上年财政支出
财政收入增长率
FRGR
（本年财政收入-上年财政收入）/上年财政收入
教育事业费支出增长率
EFGR
（本年教育事业费支出-上年教育事业费支出）/上年教育事业费支出
（4）结果分析
本模型是经过不断改进之后最优的模型，使用的增长率已经排除了地区发展程度不同等类似影响因素，但是造成该实证结果仍不理想的原因有以下几点：
第一，“市一把手”中“市”的定义，我国将“市”分为地市级和县市级两类，但是已有的数据库里面只有地市级的相关数据。因此，对于县市级的“市一把手”的腐败，我们只能用所属的地市级的数据进行替代；
第二，本研究所采用的数据是“市一把手”任职当年及其前一年的数据，但是，对于某“市一把手”可能不是在一上任就腐败，而是之后的三四年间。因此，只能是取其任职期间的数据或者平均数替代。针对第二点中的数据，某“市一把手”可能是在某年的某一中间月份上任，但是数据库的数据均是以年为单位，造成对数据的处理上存在一定的难度，只能采用整年的数据进行处理。
第三，所选指标的代表性不足，根据文献，政府腐败的高发领域还涉及到土地使用权转让、政府采购、资源开发以及关注民生的重点工程等。但是，本研究对多个数据库进行查询，可以收集到的指标数据有限，综合以上，选择了研究中的四个指标进行分析。
第四，，国家政策的影响，本研究采用近十年的腐败地区数据，但是十年来，国家每年至少召开一次中央经济工作会议，会议政策对于财政收支以及市场经济情况有很大的影响。所以，政策前后年份之间因政策的影响造成的差异没有很难消除。再者，中央对腐败的态度对该研究也有一定影响，2012年十八大召开之后，中共中央总书记习近平提出对腐败必须采取“零容忍”，因此，十八大之后出现大批高官纷纷落马现象。因此，官员是否腐败并不取决于其是否真正腐败，而在于是否有被查出揭露。这样在研究中，对照组的数据中也许有腐败的成分，但是因为没有被披露报道，所以被归为对照组，这样的处理方法在一定程度上是不合理的。
（三）多元回归分析
（1）研究意义
一直以来，国有上市公司投资领域腐败问题比较严重，投资的各个环节都是腐败的切入点。国家审计通过对投资项目全过程的跟踪审计时，重点审查国有公司财产物资和账面是否相符、有无擅自处置国有资产导致资产流失、有无私自将资产转到下属单位导致资产流失等，以此揭露和查处上市公司投资领域的腐败问题。因此，本部分的实证研究中，通过对上市公司过度投资和投资不足的分析，来表明上市公司在国有固定资产投资领域与上市公司腐败两者之间，是否存在一定的统计联系。
（2）样本选取与数据来源
本研究选取2010—2013年期间在人民网、新华网以及中国纪检监察报上被披露的涉嫌腐败的上市公司为研究对象，包括华润电力（00836）、柳钢股份（601003）、兴蓉投资（000598）以及云南锡业（000960）。此外，为了进行对比，选取了6家的未被报道涉及腐败的上市公司作为对比组，包括鞍钢股份（000898）、东北电气（000585）、江西铜业（600362）、昆明机床（600806）、成渝高速（601107）以及中国联通（600050）。以上述10家公司2008—2012年数据为样本。
对于研究所用到的几个连续变量，为避免极端值对结果的影响，本研究对处于0-1%和99%-100%之间的极端值样本进行了winsor处理。研究所使用的数据主要来自国泰安数据库，部分缺失的数据通过查找上市公司年报等进行获取，实证分析的过程采用STATA12.0软件完成。
（3）计量模型
本研究通过借鉴Richardson(2006)的模型估算上市公司正常投资情况，接着利用上市公司实际的资本投资水平与估算的投资水平之间的差额，即回归残差代表投资过度（即残差>0）和投资不足（残差<0）。
模型如下：
上述模型中Invest代表资本投资量，不同学者对该指标的衡量采用不同的方法。本研究参考张洪辉、王宗军等学者的方法，采用现金流量表中“构建固定资产、无形资产和其他产期资产所支付的现金”项目减去“处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金”项目的差额，再用平均资产进行标准化。Growth代表成长性指标，本研究采用Tobinq值，依据Tobin Q理论，该值能够较好地反映上市公司投资机会。Lev、Cash、Age、Size、RET则分别代表上市公司的资产负债率、现金持有量、上市年龄、公司规模和股票收益。
表2 变量定义列表
含义
变量名
定义方法
投资支出
Invest
(购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金-处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额)/年度平均资产
资产负债率
Lev
负债总额/年度平均资产
托宾Q
Tobinq
上市公司市场价值／年度平均资产
股票收益率
RET
股票每股收益
上市年龄
Age
公司上市年龄，等于报告期年份减去上市年份
资产规模
Size
年度平均资产的自然对数
行业
Industry
表示行业虚拟变量
年份
Year
表示年度虚拟变量，控制不同年份宏观经济因素的影响
（4）实证结果
表3是模型过度投资和投资不足的描述性统计，从表中数据可以看出，本研究的样本公司中过度投资的样本数少于投资不足样本数，投资不足的最大值趋近于零。
表3 过度投资和投资不足描述性统计结果
变量名
均值
标准差
最小值
最大值
样本数
Over_invest
0.0570279
0.0398837
0.0068806
0.1309262
14
Under_invest
-0.034221
0.0303824
-0.1538943
-0.00000362
22
结果表明，在9个样本公司中，腐败组的样本公司，大部分属于投资不足的状态；在对照组的样本公司中，有其中一个公司全部属于过度投资的状态。这与实验的最初设想结果不一致，因此，本研究的结果不能较好的解释是否上市公司的腐败行为与上市公司国有固定资产投资之间存在关系。
（5）结果分析
本模型经过多年实证的检验是相对较为成熟的，然而造成实证结果不理想的原因，主要由以下几点：
第一，样本数量不足，近几年国有上市公司被披露腐败新闻的公司数量不多，并且该实证需要2008-2012年共五年的数据。因此，在数据查找过程中，对于没有披露报表的上市公司、报表年份不全面的上市公司以及在这五年期间上市的上市公司都进行剔除。
第二，上市公司的腐败行为相对不易被查出，专业的财务团队将腐败证据“合法化”，而且上市公司若是利用关联企业间的不公允交易进行投资交易，则很多时候这样的腐败内幕没有被识破。所以，本研究所选用的样本从某种程度上说是不严谨的，没有被新闻媒体披露的上市公司不能代表其没有进行腐败交易行为。
第三，腐败行为是隐蔽性极强的一种行为，腐败分子会千方百计掩盖腐败事实。所以，对于腐败问题的实证研究，通常能获取的数据都是经过单位修饰过的，已经将腐败痕迹消除了，但是鉴于研究者极难获取真实的资料和数据。因此，实证结果可能往往没有办法说明腐败的真实面貌。
（四）案例分析法
（1）案例
①群众举报查处腐败案件
许宗衡，被查处时任深圳市长，其主要罪状包括巨额贪污、买官、生活腐化，而其最严重的指控是买官，其打通“天线”，打破了深圳特区主要领导人的人事安排由中央部委或中央指定外省高级官员调任的传统。调查显示，许宗衡利用职务上的便利为他人谋取利益，收受巨额贿赂；违反廉洁自律有关规定，收受巨额礼金礼品，为其亲属经营活动谋取利益。许宗衡另一大罪状是大型工程贪污，数额巨大。有“地铁市长”之称的许宗衡，几乎染指深圳所有的大型工程，历年贪污的金额高达数亿元。还包括08年深圳政府10件民生大事之一的桃源村三期的经济适用房，工程事后被揭发存在严重的质量问题；许宗衡任内推动兴建的5条地铁；世界大学生运动会场馆工程；盐（田）坝（光）告诉公路等。
罗荫国，原茂名市委书记，其腐败的情节颇为惊人，在罗荫国的办公室和家中仅仅现金就被搜出近1000万元。罗荫国的落马与企业员工联名举报有巨大的关系。小学教师出身的罗荫国在高州折腾了26年后，进入地级市茂名市的领导层，此后又在茂名市主政多年。自担任茂名市委书记后，罗荫国招致的投诉与批评不断增多，2011年年初，网络上更是爆出茂名当地某企业员工联名向全国人大、最高人民检察院、中纪委等部门举报市委书记罗荫国“滥用职权、干预司法，谋取企业亿元资产的违法行为”。据举报信描述：自2007年罗荫国担任茂名市委书记以来，先后提拔了其妹妹、妻弟、妹夫等多名亲属在茂名市的多个政府部门担任领导职务。
②跨领域滥用职权腐败案例
李启红，中山市原市长，其事发被查，与其看重的行业无不关联。2007年1月，李启红任中山市市长，上任后在资本市场上烧的第一把火就是重组中山公用，原来隶属于镇区的五家供水公司资产被吸收至上市公司中山公用。另外，李启红还涉嫌股票内幕交易，涉及的上市公司正是中山公用。中山公用的重组是她扶正主推的头一个大手笔。2007年2月，中山市市委、市政府对公用集团的产业构架进行了调整，通过行政划拨的方式，将路桥、工程施工等板块资产划出公用集团。李启红腐败的最大重点在于其本人常年在当地经营，为其家族势力的形成提供了非常便捷的权力保护，而其公共权力的私化，长期以来并未得到有效监督。
③工程项目权力寻租腐败案例
季建业，南京市原市长，主政扬州、昆山、南京期间，一家名叫金螳螂的装饰公司拿下许多重要楼堂馆所的装修工程。据《经济观察报》报道，曾有一家公司通过竞标拿到了扬州一家政府单位的装修项目，但因时任扬州市委书记季建业给该单位打了招呼，最终工程项目交给了报价更高的金螳螂。
罗永明，青岛市副市长，涉及前市长杜世成贪污腐败案，青岛市人大常委会将其撤职。他利用主管房地产开发及公路和桥梁建设的权力，为原青岛市委书记杜世成的情妇插手土地开发和房地产建设获利，大开方便之门，因此被升为副市长。
（2）分析
为了充分体现国家审计在加强反腐倡廉建设中的有效性，国家审计应当建立新的审查制度，发挥审计独有的审计技术、审计结果等优势，发现和解决问题，从根本上积极建设实现预防和惩治腐败的路径。
①创新审计方法，提高惩戒力度。
以往的审计往往将审计的重心放在真实、合法以及合规性审计上，但是反腐败的特殊性要求国家审计在真实、合法的基础上实施绩效审计。对项目进行绩效审计可以实现从源头上防治腐败行为的发生，它可以及时有效地发现项目在被执行过程中的不真实、不合法的行为。此外，资金绩效审计也是重要的审计重心，沿着资金走向，深入审计调查，包括资金拨付、资金配套使用以及资金管理等情况。
②落实权力监督，透明审计结果。
国家审计在查处违法乱纪过程中，一方面要加强纪检、司法以及公安等权力监管部门的配合，建立协作配合机制，各司其职，将惩处腐败案件落到实处。另一方面，国家审计应合理利用审计结果，实现结果公开化、透明化，接受全国人民的“审计”。广大人民群众是腐败预警不可或缺的一个部分，举报有利于审计部门及时发现和识别腐败领域。大部分落马官员都是因为群众坚持不懈的上报才最终曝光，例如，上述案例中原茂名市委书记罗荫国、深圳市原市长许宗衡等就是在群众的不断举报下引起检查部门的关注。因此，国家审计在行使监督权力的过程中，应当有效运用民主监督、新闻媒体监督以及监管部门的监督。
③发挥审计优势，健全长效机制。
国家审计作为国家反腐败工作中的一个重要职能部门，在审计方式上应积极创新，突出对重点领域和对象的审计。关注重点领域审计，从众多案例中，不难发现绝大多数腐败行为发生在工程建设、国有产权交易以及政府采购等领域。腐败行为包括滥用职权、权责不对等、对重要岗位的人事干涉等。在重点对象审计上，腐败经常是群体行为，一个人的腐败通常比较难以实现。例如，上述案例中南京市原市长季建业的大拆大建行为、中山市原市长李启红滥用职权干预工程施工等。因此，对于重要领域，国家审计应重点关注其资金往来、使用走向、招投标等方面，加大跟踪力度，由个案审计逐步向个案和专项审计共存发展，发挥专项审计效率高等优势。对于腐败的领导干部，国家审计应全面开展重点部门、重点项目的主要领导经济责任审计，将权利和责任一一对应，落实“有权必有责，失职必问责”的原则，真正实现有腐败就惩治，谁腐败谁受惩的反腐败机制。
（五）四种方法比较
本研究的重点在于探究如何深化和扩大国家审计在国家治理腐败方面的作用研究，尝试着采用实证研究的方法进行探究，虽然部分实证结果不太理想，但这四种方法的研究比较（如表4）对于今后学者继续探究腐败问题有一定的参考意义。
表4 四种方法的比较
等级量表法
含潜在变量的结构方程模型法
传统实用法（多元回归法为例）
案例分析法
主要思想
将等级测量作为一种基本的实证工具，为分析指标和数据提供一种合适的指导形式。
采用多个指标，进行描述性和因果关系的假设，可以有效的减少测量误差。
重点关注指标的应用，其次关注数据反映的测量水平或者数据的特征。
在一个或者多个已深入考察的例子的基础上，分析例子中的指标数据是否合理。
应用
古特曼量表技术、
李克特量表法、
Rasch模型、
IRT理论等
含潜在变量的结构方程模型、
因素分析、
IRT理论等
没有显性关系的指标之间的相关性、
经验研究、
最小二乘法回归、多元指标的应用、可靠度测试等
同一指标在不同案例之间的评分、
上下文分析或者历史知识
不足
数据的测量往往在统计上面是没有意义且没有因果关系的，而且对同一事项的等级判别因人而异。
模型提出的假设往往是复杂难懂，而且测量模型经常是不可测量的。
往往没有重点关注自身所要观测的指标和概念之间的相关性。
专注于典型的案例可能会使得对比组和实验组之间的判别标准模糊化。
本研究适用性
较可行。但是局限于使用在问卷调查类的研究中，而问卷的制作和发放受时间和空间的限制。
不太可行。这种方法对可测变量的限制较多，可测变量的数据收集难度大，对腐败的年度判断以及归集存在较大的主观性。
不太可行。很难选择具有代表性的指标判断单位部门是否发生腐败，本文选用较为成熟的研究（投资不足或投资过度）判断，但是腐败的隐蔽性使获得的数据很难达到研究目的。
可行。通过对经典腐败案例的分析探究，可以引导执法人员关注类似领域、类似项目等最为可能发生腐败的行为。而且案例分析的适用范围广发，对任何类型的腐败分析均可以使用。
四、提升国家审计查处腐败能力为了更好的预测并提升国家审计在查处腐败方面的能力，本文认为，从腐败动机的影响因素着手，将国家审计治理腐败路径渗透到动机影响因素的每个方面，充分发挥国家审计在预防和惩治腐败中的作用。具体分析思路如图2：
图2 国家审计治理腐败的路径研究思路图
（一）腐败动机的影响因素
本部分欲从经济学的观点来分析腐败动机产生机制，包括腐败成本、收益、机会和态度四个方面。
德国心理学家勒温（申荷永，1991）认为：人的心理、人的行为决定于人的内在需要和周围环境的相互作用。当人的需求没有得到完全满足时，外在环境的导火索作用会引导个体产生腐败想法，但是真正主导行为的是个体的内在心理因素。因此，为了从源头上有效治理腐败，实现真正的预防效果，对个体内在心理因素的腐败动机研究具有重要的意义。
通过探究腐败动机的影响因素，就可以通过控制相关因素的途径影响腐败行为的产生，进而审计人员可以针对影响因素采取有效的审计手段，发挥国家审计的预防和惩治查处腐败的能力，完善腐败预防体制的建设。
1、腐败收益
从经济学的角度来看，每一个社会主体都扮演着“经济人”的角色，即个体都是理性的，会选择使自身利益最大化的选择。假设人的行为动机就是为了满足自己的私利。那么，只有当腐败行为的预期收益超过其预期成本时，个体才会有动机去实施腐败行为；相反，当腐败行为的预期收益不能弥补腐败行为带来的成本，那么个体不会去采取腐败行动。因此，如果较为完善的社会制度，能够使个体腐败活动的成本大于收益，这样的社会环境中，腐败活动数量自然就会趋于下降。
根据腐败行为人的角度分析，采取腐败行为可以使权利人从他人或者国家取得非法收入和职位提升等。本文将腐败收益分为物质收益和精神收益两个方面，包括权力腐败者直接贪污、盗窃、侵占国家财产，间接利用职权收受他人的贿赂等物质收益，以及滥用职权的优越感，肉欲满足和人际关系资本的积累等精神收益。
2、腐败成本
腐败成本是指行为人采取腐败行为所要付出的准备代价，以及假如腐败败露之后，所要遭受的损失等。简单而言，成本包括实施成本和风险成本两个方面。
权力个体在决定是否实施腐败行为，通常需要考虑长时间期间的成本。腐败的实现是建立在权力职位之上的，只有手握权力、身处高职的权力者才有机会和条件去进行腐败行为，因此实施成本需要包括行为人在前期的准备工作等。而一旦开始了腐败行为，腐败行为本身具有一定的风险性，行为人需要花成本进行腐败的掩护，包括精神上和物质上的成本，一方面内心需要承受一定的心理压力，另一方面考虑一旦腐败行为暴露之后所要承担的物质损失。
基于以上分析，本文认为腐败的成本至少应该包括以下内容。实施成本包括行为人通过长时间的高等教育、努力勤奋参加公职考试以获得较高的职位或者晋升机会而产生的金钱和精力上的投入。另外，为了能够成功实施腐败行为，行为人会花费大量的时间和精力去研究琢磨现有的法律制度漏洞，从而寻找可实施腐败的机会，还有利用高技术手段、发觉可帮助其事实行为的对象等。这些都是腐败行为人在进行腐败之前的实施成本。风险成本又可以分为心理成本和惩罚成本。当行为人实施腐败行为之后，他需要承受事情曝光之后身败名裂的内心压力等，还需要承担事情被查处，受到的经济惩罚损失，这种成本取决于相关执法机关的查处力度以及法规制度的惩罚力度。
一旦行为人通过衡量，认为实施腐败的成本在其能够接受的范围之内，就会开始实施腐败行为。而且从边际知识的角度分析，腐败行为人通常只要开始第一次腐败，其继续实施腐败的边际成本越来越小，这样恶性的循环会导致行为人无法停止腐败活动，进而造成难以挽回的后果。
3、腐败机会
腐败机会属于影响腐败行为的外在动因，就是指行为人在不被发现时实施腐败的情况。这经常是由于市场体制、公司机制和规章不健全、不完善导致的。目前，我国处在经济体制转轨时期，许多部门和领域存在或多或少的漏洞，这种情形客观上为腐败创造了机会，易滋生官员腐败的想法。
结合已有学者的研究成果，本文用权力集中度和监督力度作为衡量腐败机会的两个指标。邓小平同志在三十多年前就说过：“权力过分集中是很多问题的总病根”。权力集中度最典型的代表就是“一把手”权力过分集中，据统计发现，2014年上半年共有25名国企“一把手”落马，占比高达56.8%。“一把手”现象主要是在大型企业，包括国企在内，这些企业往往掌握了国家的经济命脉，在国家和社会监管不到位的情况下，借助垄断地位，倾向于通过各种方式谋取私利，实施腐败行为。
同时，有关部门的监督力度的弱化也是产生腐败机会的重要原因。比如，行为人为某高官，所在单位监察机关对于官员财产收入申报真实性的核查机制不完善，那么这种情况下，行为人很有可能利用收入进行转移财产。又或者如果国家监察机关稽查力度不够，比如对于外逃官员和官员转移海外赃款追回率很低的话，行为人就有很大的机会采取这类路径转移赃款。此外，媒体监督强度等也是监督机制里面重要的一部分，正常情况下，较弱的监督力度会导致腐败事件的发生。
4、腐败态度
态度对于一个人的行为动机具有最直接的影响。具体来说，行为人对腐败的看法、对工作的满意程度、家庭成员身边朋友对腐败的态度等都会影响行为人个体对腐败的态度。
工作满意度常常会影响一个人的工作积极性以及忠诚度，如果行为人内心觉得在本单位职位或者权力都不能满足他内心的要求，或者在单位受到不平等待遇，都很有可能导致其通过腐败行为，有的是权力的滥用，有的是金钱收入，以此来弥补心理上的不平衡感。一般来说，当行为人对工作的满意度较高的时候，其腐败动机相对比较弱。
“近朱者赤，近墨者黑”说的是环境对一个人的影响，特别是家庭成员和身边的亲朋好友，人是群居动物，互相一起生活或者相处的过程中，很多时候思想潜移默化的受外界的影响了。而且，对于大部分中国人来说，亲情是他们赖以生存的精神支柱。对于行为人来说，如果家人或者朋友对腐败的腐败意识薄弱，甚至鼓励行为人去实施腐败行为，这在很大程度上促使了腐败行为的发生。此外，如果被审计人员与审计单位派遣的审计人员存在关联关系，这时腐败的可能性大大增加，被审计人员很有可能和审计人员恶意串通实施腐败行为，这样的案例在我国也不少。
（二）国家审计的腐败查处能力
1、完善法律体系，健全审计体制机制
反腐败是国家审计的基本职责之一，宪法和审计法是国家审计开展反腐工作的基石，完善法律体系对国家审计有效打击腐败行为具有重要的意义。1982年12月，国家审计制度第一次被载入《宪法》，国家审计制度作为国家基本制度的地位获得了确认，《宪法》对国家审计的职责和权限等内容均作了明确规定。1994年，《中华人民共和国审计法》的颁布，标志着我国的审计法制建设的逐步完善，审计制度正在走向成熟。《审计法》第一条便充分肯定了国家审计在国家反腐倡廉建设中的重要地位和作用，其指出：“为了加强国家的审计监督，维护国家财政经济秩序，促进廉政建设，保障国民经济健康发展，根据宪法，制定本法。”在法律上明确了反腐败作为国家审计的基本职责之一。
好的制度可以有效抵御腐败行为，完善合理和规范的制度是十分重要的，是反腐的重要防线。2004年6月，李金华在全国人大常委上的一次报告，掀起了“审计风暴”的序幕，引起了整个社会则震动，“审计风暴”后，审计署首次出台“反腐倡廉防范体系”，是国家反腐斗争道路上一个重要的举措。群众从此对审计的查错纠弊、揭发腐败作用寄予厚望。但是，随着经济转轨，许多旧的体制不再适用，存在漏洞，但是新的制度尚未健全，导致弊端没有消除、漏洞没有赌塞，这样的体制机制给腐败分子侵占国家社会财产提供了机会。
刘家义审计长提出的审计“免疫系统”一说在很大程度上解决了上述的体制不完善问题。在查找违法违纪实践中，需要结合实际情况，从表面深入实质，分析问题产生的原因，揭露体制机制的不足，提出新的有效的审计体制建议。如今，国家审计工作已推动健全制度上千项，有效地健全了审计体制机制，从根本上发挥地域腐败的重要防线作用。
2、加强合规性审计，发挥司法纪检联动性
当制度约束力较弱的情况下，权力失去限制，导致腐败被发现的几率低，腐败行为人被惩处的概率就更低了，这种情况下，执法机关的查处力度以及法规制度的约束力，在很大程度上影响腐败分子对腐败后果的估计。国家审计开展合规性审计有利于发现腐败线索，而司法纪检公安等部门的联动协调机制是成功查处腐败分子的重要保证。
合规性审计的目的是确定被审计单位是否遵循了现行法律和法规以及专业和行业标准或者合同责任的要求。合规性审计是最基本、普遍的一种审计，它可以有效揭露腐败线索，提高腐败被发现的几率。此外，合规性审计在审计工作的同时，分析被审计单位违纪违法行为背后的制度问题，对于完善单位制度和管理体系具有重要作用。
廉政审计是以国家审计机关带头，其他监督部门如纪检、监察和检查部门的联合协调机制，其主体是国家审计机关与纪检监察公安等部门，客体是国家公职人员。针对腐败多发领域、重点部门和项目，国家审计借助纪检等部门的力量，采取审计查证时无法实施的手段和权限，充分扩大审计反腐败的功能作用。此外，在纪检监察机关配合和参与国家审计的过程中，有效落实相关责任人的责任，将违纪处罚落到实处，包括对相关责任人的行政处分，或者必要时追究其刑事责任。
这样一来，腐败分子在权衡腐败成本中，考虑到腐败的查处几率高和惩处力度大两个因素，使腐败分子产生“不敢贪”和“不能贪”的念头，实现审计功能从事后监督向事前约束的转变，从而降低腐败行为的滋生。
3、落实经济责任审计，提高审计透明度
中央在《建立健全教育、制度、监督并重的惩治和预防腐败体系实施纲要》中明确指出要加强领导干部经济责任审计。经济责任审计是对领导干部在任职期内的工作履行情况的一项重要的审计，从财政收支审计出发，重在查明领导干部个人经济责任，通过审查单位的财政、财务收支等活动，判断活动的真实、合法和效益，最终判断领导干部的经济责任。
权力集中度过高的重要体现之一，就是常说的“一把手”，这样的人往往由于自身拥有单位的经营管理权或者财务管理权等，滥用职权进行腐败贪污行为。因此，对“一把手”的权力的制约和监督是至关重要的，如果没有对其权力实施情况监督，可能导致这种权力的失控和膨胀，给一些人提供了以权谋私的机会。
根据审计署数据显示，2008年以来，全国审计机关已经审计官员近22万多人次，其中省部级160多人次；通过经济责任审计，查处被审计官员负有直接责任问题金额达1000多亿元人民币；将涉嫌以权谋私、贪污受贿等问题共2580余人移送纪检监察和司法机关，有效地推动了经济责任审计在预防和惩治腐败中的重要作用。
国家审计在发挥经济责任审计监督权力的同时，应当高度运用民主监督和媒体监督的力量，其中一个重要的方面就是将审计公告透明化，将审计结果公之于众，通过发挥民众和媒体的舆论力量，也能达约束到腐败分子的行为动机的效果。增强审计公告透明度，一方面要加大审计结果公告的范围和力度，尽可能将所有国家审计项目的结果向社会公开，在民众的监督下挖掘更多潜在的腐败行为。另一方面要公开被审计单位和被审计人员的后期整改情况，以及纪检监察和司法等部门对违纪违法人员、案件的处理情况，加大审计结果的有效性，将违法犯纪行为暴露在阳光之下，实现民众的知情权与参与权，同时有利于国家审计发挥反腐倡廉的作用。
4、严肃审计独立性，强化审计问责
独立性是审计的灵魂，审计人员必须在整个审计过程中自始至终保持形式与内容上独立性，主要包括身份独立、经济独立以及人格精神独立。特别是经济独立性，审计机关有可能会为了自身利益而做出虚假的审计报告，使得公众开始怀疑国家审计机关的审查能力，严重影响了审计机关独立的形象。
在反腐工作中，严肃国家审计的独立性，保证审计意见与报告的客观公正性，提高审计工作的质量。将自身独立于被审计单位被审计人员行使审计权，保持公正无私的态度，不听命于任何人，不受任何干扰和迷惑，在审查判断中做到客观公正。
审计作为一种重要的问责制度，在国家审计反腐进程中，能有效促进领导干部廉洁从政，完善责任制、问责制，促进惩治和预防腐败体系建设。通过强化审计问责，可以为单位干部考核及人事部门的奖惩和选用提供重要依据。在审计实践中，审计机关不仅是查明和指明问题的机关，对于被审计单位和人员如何整改，是否需要问责也是其重要职责之一。审计之后一定要有问责，强化审计问责不仅是对被审计单位和人员的工作有一个审计结果，也是后期纪检、司法部门的调查依据。
总言之，国家审计在查处腐败上有独特的优势，不仅是由于审计的专业技术、审计结果公告的运用以及审计人员的素质等客观因素，也是当前国家审计“免疫系统”理论的重要践行。因此，国家审计作为反腐倡廉建设中的重要环节，应该充分深化和扩大职能，积极探究从根本上预防和惩治的途径。
五、结束语
我国目前仍处在经济转轨阶段，制度、体制等方面依旧存在着漏洞，腐败蔓延，严重侵害了国家财产和社会秩序。而国家审计作为国家的职能部门之一，不管是合规性审计还是绩效审计都能在腐败中发挥着积极的作用。揭露腐败行为，提高制度约束力，堵塞制度漏洞，从源头上治理腐败显得尤为重要。对国家审计的职能转变，从传统的“查错揭弊”反腐到如今的预防和惩治腐败，是国家审计的一个重要转变，基于此的研究对于完善国家治理体系具有重要的实践意义。
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课题组负责人:陈朝晖
成 员:黄莲琴、邓晓岚、
张华文、王蓉蓉、韩帆
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本文关键词：论国家审计的角色定位，由笔耕文化传播整理发布。
本文编号：250604
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